La distinction entre la gestion privée d’une collection d’œuvre d’art et l’exercice d’une activité marchande, qui peut être qualifiée d’occulte, n’est pas facile à déterminer.
La démonstration en est à nouveau faite dans une affaire qui a été tranchée définitivement par le Conseil d’Etat en 2024 (CE (na) 8 ch. 11-01-2024 n°475060).
Dans ce dossier, tout a commencé par un examen contradictoire de situation fiscale personnelle (ESFP). Dans ce cadre, l’administration a exercé son droit de communication auprès d’un commissaire-priseur (aujourd’hui appelé commissaire de justice) en charge des ventes. Cette communication lui a permis de relever que la personne contrôlée réalisait, depuis 2013, de manière régulière, des ventes de tableaux d’un peintre russe dans les salles de vente. En pratique, elle avait vendu :
– 17 tableaux à l’occasion de 5 ventes en 2013 pour une valeur nette de 46 488,60 euros ;
– 39 tableaux à l’occasion de 10 ventes pour une valeur nette de 270 478,50 euros en 2014 ;
– et 29 tableaux à l’occasion de 11 ventes pour une valeur nette de 212 828,50 euros en 2015.
Pour l’administration, ces opérations, effectuées de manière régulière, répétée et lucrative sur un marché spécifique relevaient d’une activité professionnelle. Cette activité outrepassait la simple gestion d’un patrimoine privé. À la suite de ce contrôle et d’une vérification de comptabilité, la contribuable a été taxé d’office à la TVA (période 2013-2015). Elle a également été assujettie, sur la même période, à des cotisations supplémentaires d’impôt sur le revenu pour une activité de négociante en objets d’art. Le revenu correspondant (catégorie BIC) a été évalué d’office. L’administration a, enfin, appliqué diverses majorations dont l’une de 80 % pour activité occulte.
Le Conseil d’Etat a refusé l’admission du pourvoi dirigé contre les arrêts du 24 novembre 2022 de la Cour administrative d’appel de Lyon qui avait elle-même rejetée les requêtes du contribuable.
Cette affaire est intéressante sur différents plans (régime de la marge en matière de TVA, imputation de la taxe sur les objets précieux sur les rehaussements d’impôt sur le revenu…). Nous porterons toutefois notre attention uniquement sur deux points liés à la procédure : l’exercice du droit de communication par l’administration auprès du commissaire de justice et l’application de la pénalité de 80 % pour activité occulte.
1°) l’exercice du droit de communication par l’administration auprès du commissaire de justice
Dans cette affaire, l’administration a pu établir le nombre et le montant des ventes réalisées grâce aux éléments obtenus auprès du commissaire de justice. Ce dernier n’a évidemment pas communiqué de sa propre initiative ces informations. Il a été contraint par l’exercice, par l’administration, du droit de communication (article L 86 et L 86 A du LPF).
Rappelons que les membres des professions non commerciales, notamment les commissaires de justice, sont soumis au droit de communication comme toutes les entreprises ou organismes. Ils sont tenus de communiquer aux agents des finances publiques l’identité du client, le montant, la date et la forme du versement, ainsi que les pièces annexes de ce versement. Néanmoins, lorsque ces professions sont soumises au secret professionnel, l’administration ne peut leur demander des renseignements sur la nature des prestations fournies.
2°) l’application de la pénalité de 80% pour activité occulte
L’article 1728 du CGI prévoit une majoration 80 % en cas de découverte d’une activité occulte.
L’administration a fait application, en l’espèce, de cette majoration ce qui alourdit considérablement les conséquences financières. Cette application a été confirmée par les juridictions saisies.
La contribuable avait pourtant soulevé un argument intéressant.
Elle avait relevé que la doctrine administrative (BOI-CF-INF-10-20-10, 8 mars 2017, n°50) précise que « la majoration de 80 % prévue au c du 1 de l’article 1728 du CGI s’applique lorsqu’une activité occulte est caractérisée ; en matière d’ESFP, il s’agit de la découverte d’une activité qui n’a, à aucun moment, été portée à la connaissance de l’administration fiscale. »
Or, la contribuable avait supporté, pour l’ensemble des ventes, la taxe forfaitaire sur les objets d’art (https://www.glf-avocats.fr/comprendre-la-taxe-sur-les-objets-precieux-cas-pratique/ ). Elle faisait donc valoir que l’administration n’avait pas été dans l’ignorance totale des cessions effectuées.
La Cour administrative d’appel (https://www.legifrance.gouv.fr/ceta/id/CETATEXT000046618481?init=true&page=1&query=21LY01932&searchField=ALL&tab_selection=all) , confortée par le Conseil d’Etat, rejette cet argument au motif que la vendeuse ne démontre pas que les déclarations en matière de taxe forfaitaire sur les cessions d’objets d’art effectuées par le commissaire de justice, redevable de cette taxe en sa qualité d’intermédiaire, faisaient mention de sa qualité de vendeur des tableaux en litige.
Il faut rappeler que le redevable de la taxe sur les objets d’art est l’intermédiaire (ici le commissaire de justice) même si le vendeur doit en supporter finalement le coût. Or, l’intermédiaire déclare, en règle générale, la taxe globalement sur une ligne de l’annexe 3310 A-SD à sa déclaration mensuelle de TVA (CA 3). Autant dire qu’il est effectivement difficile d’en déduire que l’administration a eu, par cette déclaration, une connaissance précise des cessions opérées.
Seulement, il résulte de ce procédé que la situation du vendeur est, pour le moins, inconfortable. Il ne s’oppose pas à la déclaration et au paiement de la taxe sur les objets d’art. Néanmoins, il ne peut pas réaliser lui-même la déclaration puisque l’intermédiaire en est légalement chargé. De ce fait, il ne peut pas établir qu’il a porté à la connaissance de l’administration la ou les cessions. Dès lors, dans l’hypothèse de cessions nombreuses, il s’expose à la requalification des opérations en une activité occulte et aux lourdes majorations qui l’accompagne.
Conclusion
En cas de cessions répétées d’œuvres d’art, il faut rapidement, et au minimum, se poser la question de si savoir si les informations dont dispose l’administration sont suffisantes.
